近日，國家稅務總局重慶市稅務局發(fā)布《支持企業(yè)上市涉稅事項辦理工作指引》，按照企業(yè)上市流程對各個環(huán)節(jié)可能遇到的涉稅事項、問題等進行歸納總結，并結合案例進行分析。
其中一則有限公司以資本公積轉增股本的案例中，稅務部門與公司在是否征收個人所得稅問題方面存在不同觀點，關鍵在于判斷有限責任公司的資本公積是否是“股份制企業(yè)股票溢價”。
R有限公司2020年9月股東會決議確定，公司凈資產按照一定比例折為股份總股本7000萬股，股票面值1元，整體變更為股份有限公司，變更后的股本為7000萬元，原來實收資本5000萬元轉為股本，另需轉增股本為1600萬元（資本公積600萬元全部轉增，留存收益3000萬元中轉入股本800萬元）。該公司認為資本公積600萬元轉增不屬于征稅范圍，向稅務部門申請不予征稅，同時留存收益800萬元轉增部分按照規(guī)定征稅，申請延期繳納。
1.征稅范圍的界定方面（1）根據《國家稅務總局關于股份制企業(yè)轉增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發(fā)〔1997〕198號）規(guī)定，股份制企業(yè)用資本公積金轉增股本不屬于股息、紅利性質的分配，對個人取得的轉增股本數額，不作為個人所得，不征收個人所得稅。股份制企業(yè)用盈余公積金派發(fā)紅股屬于股息、紅利性質的分配，對個人取得的紅股數額，應作為個人所得征稅。（2）根據《國家稅務總局關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》（國稅函〔1998〕289號）規(guī)定，《國家稅務總局關于股份制企業(yè)轉增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發(fā)〔1997〕198號）中所表述的“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉增股本由個人取得的數額，不作為應稅所得征收個人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個人所得部分，應當依法征收個人所得稅（3）根據《國家稅務總局關于進一步加強高收入者個人所得稅征收管理的通知》（國稅發(fā)〔2010〕54號）規(guī)定，加強企業(yè)轉增注冊資本和股本管理，對以未分配利潤、盈余公積和除股票溢價發(fā)行外的其他資本公積轉增注冊資本和股本的，要按照“利息、股息、紅利所得”項目，依據現行政策規(guī)定計征個人所得稅。企業(yè)提交的申請中也提及了前述內容，三個文件均明確不征稅的范圍為“股份制企業(yè)股票溢價”，企業(yè)對此沒有異議，因此重點是判定有限責任公司的資本公積是否是“股份制企業(yè)股票溢價”。根據《股份制企業(yè)試點辦法》（體改委〔1992〕30號）第三條“股份制企業(yè)的組織形式：股份制企業(yè)是全部注冊資本由全體股東共同出資，并以股份形式構成的企業(yè)……我國股份制企業(yè)主要有股份有限公司和有限責任公司兩種組織形式。股份有限公司是指全部注冊資本由等額股份構成并通過發(fā)行股票（或股權證）籌集資本的企業(yè)法人。有限責任公司是指由兩個以上股東共同出資，每個股東以其所認繳的出資額對公司承擔有限責任，公司以其全部資產對其債務承擔責任的企業(yè)法人。其基本特征是：公司的全部資產不分為等額股份；公司向股東簽發(fā)出資證明書，不發(fā)行股票；……?！备鶕豆痉ā返谌粭l規(guī)定，有限責任公司成立后，應當向股東簽發(fā)出資證明書。第一百二十五條規(guī)定，股份有限公司的資本劃分為股份，每一股的金額相等。公司的股份采取股票的形式。股票是公司簽發(fā)的證明股東所持股份的憑證。綜合前述文件規(guī)定，股份制企業(yè)包含股份有限公司和有限責任公司，股份有限公司發(fā)行股票，有限責任公司不發(fā)行股票。對股份有限公司和有限責任公司的規(guī)定從1992年開始到現在的公司法，規(guī)定是一致的，有限責任公司的資本公積不能判定為股份制企業(yè)的股票溢價。因此該公司涉及的資本公積轉增部分應當依法計征個人所得稅。2.延期納稅方面《財政部 國家稅務總局關于將國家創(chuàng)新示范區(qū)有關稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》（財稅〔2015〕116號）第三條第一款規(guī)定：“自2016年1月1日起，全國范圍內的中小高新技術企業(yè)以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉增股本時，個人股東一次繳納個人所得稅確有困難的，可根據實際情況自行制定分期繳稅計劃，在不超過5個公歷年度內（含）分期繳納，并將有關資料報主管稅務機關備案”。第五款規(guī)定：“中小高新技術企業(yè)，是指注冊在中國境內實行查賬征收的、經認定取得高新技術企業(yè)資格，且年銷售額和資產總額均不超過2億元、從業(yè)人數不超過500人的企業(yè)”。經稅務機關核實，該企業(yè)符合財稅〔2015〕116號文“中小高新技術企業(yè)”的標準，因此可以享受在5個公歷年度內（含）分期繳納個人所得稅的優(yōu)惠政策。
上述案例中，由于R公司為有限責任公司，所以其資本公積不能判定為股份制企業(yè)的股票溢價，從而無法享受不征收個人所得稅的政策。在有限公司和股份公司以資本公積轉增股本時，同為投資者投入的資本溢價，原有的自然人股東卻因為被投資企業(yè)組織形式不同而適用不同的個人所得稅待遇，在某中程度上存在著稅負不公平的問題。同時，由于自然人股東在轉股時沒有實際取得貨幣資金，在這種情況下征收20%的個人所得稅，納稅人可能在籌集納稅資金方面存在困難。本案中，R公司因為符合“中小高新技術企業(yè)”的標準，所以可以享受5年分期繳納個人所得稅的優(yōu)惠政策，但是如果不符合這一特殊條件，將無法享受分期納稅，進而面臨繳納稅款的壓力。說明
本文來源：國家稅務總局重慶市稅務局，轉自【明稅】。
資本公積轉增股本涉稅問題相關規(guī)定
1. 初次規(guī)定
《國家稅務總局關于股份制企業(yè)轉增股本和派發(fā)紅股免征個人所得稅的通知》（國稅發(fā)[1997]198號）
股份制企業(yè)用資本公積金轉增股本不屬于股息、紅利性質的分配，對個人取得的轉增股本數額，不作為個人所得，不征收個人所得稅。
2. 對前述規(guī)定的解釋
《國家稅務總局關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》（國稅函發(fā)[1998]289號）
國稅發(fā)[1997]198號中所述的“資本公積金”，是指股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入所形成的資本公積金。
3. 確認效力
總局2011年第2號公告，對289號答復做了確認。
4. 官方文件的確認
《國家稅務總局關于進一步加強高收入者個人所得稅征收管理的通知》（國稅發(fā)[2010]54號）
對以未分配利潤、盈余公積和除股票溢價發(fā)行外的其他資本公積轉增注冊資本和股本的，要按照利息、股息、紅利所得項目，依據現行政策規(guī)定計征個人所得稅。
轉增注冊資本和股本，就明確地包含了有限責任公司和股份有限公司。
由此可見，資本公積金轉增股本只有一種情況可以不用交稅，那就是股份有限公司股票發(fā)行溢價收入所形成的資本公積金轉增股本，除此之外的其他資本公積金轉增股本都是需要繳納個人所得稅的。這其中就包括有限責任公司資本溢價產生的資本公積金轉增資本
5. 最新相關文件
財稅[2015]116號文件
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三、關于企業(yè)轉增股本個人所得稅政策
1.自2016年1月1日起，全國范圍內的中小高新技術企業(yè)以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉增股本時，個人股東一次繳納個人所得稅確有困難的，可根據實際情況自行制定分期繳稅計劃，在不超過5個公歷年度內（含）分期繳納，并將有關資料報主管稅務機關備案。
2.個人股東獲得轉增的股本，應按照“利息、股息、紅利所得”項目，適用20%稅率征收個人所得稅。
3.股東轉讓股權并取得現金收入的，該現金收入應優(yōu)先用于繳納尚未繳清的稅款。
4.在股東轉讓該部分股權之前，企業(yè)依法宣告破產，股東進行相關權益處置后沒有取得收益或收益小于初始投資額的，主管稅務機關對其尚未繳納的個人所得稅可不予追征。
5.本通知所稱中小高新技術企業(yè)，是指注冊在中國境內實行查賬征收的、經認定取得高新技術企業(yè)資格，且年銷售額和資產總額均不超過2億元、從業(yè)人數不超過500人的企業(yè)。
6.上市中小高新技術企業(yè)或在全國中小企業(yè)股份轉讓系統掛牌的中小高新技術企業(yè)向個人股東轉增股本，股東應納的個人所得稅，繼續(xù)按照現行有關股息紅利差別化個人所得稅政策執(zhí)行，不適用本通知規(guī)定的分期納稅政策。
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稅總2015年80號公告
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三、關于企業(yè)轉增股本個人所得稅政策
1.自2016年1月1日起，全國范圍內的中小高新技術企業(yè)以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉增股本時，個人股東一次繳納個人所得稅確有困難的，可根據實際情況自行制定分期繳稅計劃，在不超過5個公歷年度內（含）分期繳納，并將有關資料報主管稅務機關備案。
2.個人股東獲得轉增的股本，應按照“利息、股息、紅利所得”項目，適用20%稅率征收個人所得稅。
3.股東轉讓股權并取得現金收入的，該現金收入應優(yōu)先用于繳納尚未繳清的稅款。
4.在股東轉讓該部分股權之前，企業(yè)依法宣告破產，股東進行相關權益處置后沒有取得收益或收益小于初始投資額的，主管稅務機關對其尚未繳納的個人所得稅可不予追征。
5.本通知所稱中小高新技術企業(yè)，是指注冊在中國境內實行查賬征收的、經認定取得高新技術企業(yè)資格，且年銷售額和資產總額均不超過2億元、從業(yè)人數不超過500人的企業(yè)。
6.上市中小高新技術企業(yè)或在全國中小企業(yè)股份轉讓系統掛牌的中小高新技術企業(yè)向個人股東轉增股本，股東應納的個人所得稅，繼續(xù)按照現行有關股息紅利差別化個人所得稅政策執(zhí)行，不適用本通知規(guī)定的分期納稅政策。
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結論：
對有限責任公司來說，盡量避免產生資本公積；如果要產生資本公積，可以考慮先改為股份有限公司，或者將股東由自然人變?yōu)橛邢薰緛碜鳛槌止芍黧w。
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